نمودار ۲-۱) چرخه عملکرد (الهی،۱۳۷۸، ص۵۳)
امروزه اندازه گیری عملکرد مورد اقبال مدیران قرار گرفته است . اما آن چیزی که فوراً مشاهده نمی شود ، این است که ضرورت اندازه گیری عملکرد چیست؟ و چرا اندازه گیری عملکرد مورد اقبال عمومی قرار گرفته است. مشخص است که معیار های عملکرد ، جزء جدایی ناپذیر چرخه برنامه ریزی و کنترل هستند و مدیران باید میزان به کارگیری منابع را از ابتدای تأسیس شرکت در برنامه ریزی ها و کنترل های خود منظور کنند. اکثر مدیران از زیادی اطلاعات رنج می برند. اکثر شرکت ها به جای اندازه گیری موارد مهم ، هر چیزی را که راه می رود و حرکت می کند را اندازه می گیرند. از این رو نظام های اطلاعاتی^[۸۷] این شرکت ها ، تعداد زیادی گزارش عملکردی زائد تولید می کنند. حال سئوال اصلی این است که چه اتفاقی برای مدیران افتاد که در اواخر دهه ۱۹۸۰ و اوایل ۱۹۹۰ به این نتیجه رسیدند که نظام های اندازه گیری عملکردشان ناکار آمدند؟ چه مشکلاتی امروزه بروز نموده که توجه مدیران را به اندازه گیری عملکرد معطوف داشته است؟ شواهد ارائه شده در مقاله نیلی^[۸۸] (۱۹۹۹) دلایل اصلی زیر را نشان می دهند (Neely , 1999,p205) :

تغییر طبیعت کار
افزایش رقابت
فعالیت های نوآورانه به منظور بهبود
جوایز ملی و بین المللی کیفیت
تغییر تقاضاهای خارجی
تاثیر فن آوری اطلاعات
۲-۱-۴-۱ ) تغییر طبیعت کار - نظام های حسابداری سنتی ، هزینه های سربار^[۸۹] را بر مبنای نیروی کار مستقیم در نظر می گیرند. در دهه های ۱۹۵۰ و ۱۹۶۰ این امر متناسب بود ، زیرا بیش از ۵۰ درصد هزینه های تولید را هزینه های نیروی کار تشکیل می داد. در دهه ۱۹۸۰ ، هزینه ی نیروی کار مستقیم تنها به ۵ تا ۱۰ درصد هزینه های تولید می رسید ، زیرا هزینه های عمده برای اتوماسیون مصرف می شد. تخصیص هزینه ای سربار بر مبنای نیروی کار مستقیم در این زمان باعث اشتباه در محاسبه هزینه های تولید شده و منجر به اتخاذ تصمیمات نادرست از سوی مدیران می شد. این امر زمینه ساز پیدایش روش های جایگزینی نظیر هزینه یابی بر مبنای فعالیت^[۹۰] و حسابداری خروجی^[۹۱] شد. طی اواخر دهه ۱۹۸۰ و اوایل ۱۹۹۰ بیشتر شرکت های مشاوره ای عمده خدماتی را بر اساس این شیوه های نوین هزینه یابی استوار کرده بودند.
۲-۱-۴-۲ ) افزایش رقابت - استراتژی کسب وکار^[۹۲] طریقی است که شرکت با کمک آن در بازار به رقابت می پردازد و تأکید آن بر دستیابی و حفظ مزیت رقابتی^[۹۳] در یک صنعت است .فرض کلیدی بسیاری از صاحب نظران مدیریت این است که عملکرد بهتر زمانی حاصل می شود که شرکت در مقایسه با رقبایش سعی در به دست آوردن و حفظ مزیت رقابتی، که جوهره ی تفکر استراتژیک معاصراست، داشته باشد(زارعی و همکاران،۱۳۸۹، ص۹۷). تردیدی وجود ندارد که رقابت میان شرکت ها در سطح جهانی در حال افزایش است. تمامی کسب و کارها در سراسر جهان تحت این فشار قرار دارند که هزینه ها را کم کرده و برای مشتریان شان ایجاد ارزش بیشتری نمایند. در زمینه اندازه گیری عملکرد افزایش رقابت سه تاثیر عمده داشت (تیموری و علی اکبری ،۱۳۸۴،ص ص۳۲-۳۱ ) :
اولاً بسیاری از شرکت ها را بر آن داشت تا در زمینه هایی مثل کیفیت خدمات^[۹۴] ، انعطاف پذیری^[۹۵] ، سفارشی سازی^[۹۶] ، نو آوری^[۹۷] و پاسخ سریع^[۹۸] از رقبای خود متمایز شوند. یعنی ارزش به جای هزینه و عوامل غیر مالی به جای عوامل مالی ، محرک های اصلی رقابت شدند. رقابت بر مبنای عوامل غیرمالی به این معنی است که شرکت ها باید بدانند در ابعاد گسترده عملکردی یک کسب و کار خاص ، چقدر خوب عمل کرده اند. دوم این که شرکت ها به فواید پنهان همخوانی معیارها و راهبردها که همانا ترغیب به پیاده سازی راهبرد توسط معیارها می باشد ، پی بردند. در چنین شرایطی تغییر راهبردها منجر به تغییر معیارها و به تبع آن تغییر رفتار می شود. قابلیتی که معیارهای سنتی که سابقاً برای اندازه گیری عملکرد استفاده می شدند ، فاقد آن بودند. معیارهایی که در راستای راهبردها هستند ، نه تنها اطلاعاتی در مورد چگونگی پیاده سازی راهبرد ها ارائه می دهند ، بلکه رفتارها را به سمت موفقیت راهبردها ، سوق می دهند. اگر یک شرکت بپذیرد که راهبرد تابعی از الگوی تصمیمات اتخاذ شده و فعالیت هایش می باشد ، واضح است که معیارهای مناسب عملکردی به پیاده سازی راهبردش کمک می کنند. سومین تاثیری که تغییر مبانی رقابت بر اندازه گیری عملکرد کسب و کار داشت ، تمایل به کوچک سازی^[۹۹] بود. اکثر شرکت ها با حذف مدیریت های میانی و تفویض اختیار به دیگر کارکنان ، به اهداف کوچک سازی خود نائل می شوند. با توجه به این که نقش مدیریت میانی، ترجمه راهبردها به اهداف عملیاتی، پایش فرآیندها و هماهنگ کردن تلاش ها و فعالیت های زیر دستان می باشد، شواهد نشان می دهد که تفویض اختیار به کارکنان موقعی مفید است که آن ها به جهت گیری های شرکت واقف باشند. بنابراین شرکت ها نیازمند راه های ارتباطی جدیدی با کارکنان بودند تا اهداف خود را به آن ها بشناسانند. معیارهای عملکرد کسب و کار چنین ارتباطی را مهیا می کردند.
۲-۱-۴-۳ ) فعالیت های نوآورانه و بهبود عملکرد - در پاسخ به افزایش رقابت ، شرکت های زیادی اقدام به فعالیت های نوآورانه برای بهبود عملکرد خود نموده اند.اکثر این فعالیت های نوآورانه متمایل به موضوعات کلی تر نظیر مدیریت کیفیت جامع^[۱۰۰]، تولید ناب^[۱۰۱] و تولید در تراز جهانی^[۱۰۲] می شوند که در این میان مدیریت کیفیت جامع از همه فراگیر تر شده است. مباحثی چون بهبود مستمر^[۱۰۳]، چرخه دمینگ^[۱۰۴] ، کنترل آماری فرایند ، روش های تاگوچی^[۱۰۵] و هزینه یابی کیفی از دیگر این موارد است . همه این روش ها و تکنیک ها یک نقطه مشترک دارند و آن تکیه بر نظام اندازه گیری عملکرد است.قبل از آن که شرکتی بتواند مشخص کند که برای بهبود به چه چیزی نیاز دارد ، باید مشخص کند که کجا و چرا عملکرد داخلی مناسب نیست ، از این رو به معیارهای عملکرد نیاز دارد. از طرف دیگر با توجه به جهشی که در کسب و کار صورت گرفته است ، شرکت ها از مرحله هزینه ها مرحله ارزش وارد شده اند. کسب و کارها در محیطی فعالیت می کنند که ارزش ، حاکم است . آن ها مجبورند به طور پیوسته تلاش کنند تا محصولات و خدماتی که عرضه می کنند ، برای مشتریان ارزش بیشتری با هزینه ی کمتر تولید نماید. برای رسیدن به این مقصود ، آن ها مجبورند که برنامه های بهبود عملکرد را پیگیری کنندتا به تجدید بنای نظام های اندازه گیری عملکرد کسب و کار نائل شوند (تیموری و علی اکبری ، ۱۳۸۴،ص ص۳۴-۳۲ ).
۲-۱-۴-۴ ) جوایز ملی و بین المللی کیفیت - در تصدیق بهبود های قابل توجه در عملکرد کسب و کار ، که بسیاری از سازمان ها و شرکت ها بدان دست یافته اند ، جوایز ملی و بین المللی مختلفی بنا شده اند. یکی از اولین جوایز ، جایزه دمینگ^[۱۰۶] بود که در سال ۱۹۵۰ در کشور ژاپن معرفی شد. جوایز بی شمار دیگری در زمینه کیفیت معرفی شده اند که از این میان جایزه بالدریج^[۱۰۷] در آمریکا و جایزه بنیاد مدیریت اروپا^[۱۰۸] به علت وجود بیش از ۳۸۵۰۰۰ ارجاع (تا سال ۲۰۰۰) در اینترنت ، از شهرت زیادی برخوردارند. به عنوان قسمتی از فرایند کار این جوایز ، هر شرکت ملزم به انجام یک خود ارزیابی می باشد. در طی این خودارزیابی ها ، شرکت ها به نواقص نظام های سنتی اندازه گیری عملکرد خود پی می برند. شواهد نشان می دهد که از بین دو راه نادیده گرفتن نواقص و رفع نواقص که پیش روی شرکت ها است معمولاً راه دوم برگزیده می شود. این امر به تغییر نظام های اندازه گیری عملکرد فعلی و پیاده سازی چهارچوب های مد نظر جوایز می انجامد (تیموری و علی اکبری ، ۱۳۸۴ ، ص۳۴).
۲-۱-۴-۵ ) تغییر نیازهای مشتریان - امروزه شرکت ها با تقاضاهای متنوع خارجی مواجه اند که هر کدام به نحوی با اندازه گیری عملکرد کسب و کار مرتبط است. به عنوان مثال کاهش تصدی گری دولت در صنایع آب ، ارتباطات و تولید برق منجر به پیدایش چندین سازمان تنظیم کننده قوانین شده است و تنظیم کنندگان از شرکت هایی که در حوزه شان فعالیت می کنند می خواهند تا به سطح خاصی از استاندارد های عملکردی برسند و در صورت عدم رعایت این استانداردها آن ها را جریمه خواهند نمود. در مقوله اندازه گیری عملکرد کسب و کار ، تاثیر این تغییرات به دو دسته تقسیم می شوند، اول این که تقاضای سازمان های دولتی تنظیم کننده ، می تواند منجر به معرفی معیارهای جدید عملکردی گردد که لازم است اطلاعات آن ها جمع آوری شود. دوم این که نظارت دقیق تنظیم کنندگان ، روی تعدادی معیار خاص ، به معنی تأکید روی اندازه گیری عملکرد کسب و کار در شرکت های تحت نظارتشان است. از طرفی امروزه با توجه به محیط رقابتی به وجود آمده ، ارزشی که مشتریان دریافت می کنند حائز اهمیت است نه قیمت. از این رو علاوه بر نظارت عمومی ، دسته دیگری که باید مورد توجه شرکت ها قرار گیرد ، مشتریان و ارزشی است که دریافت می کنند. به علاوه بعضی از مشتریان نه تنها متوقع سطح عالی خدمات هستند ، بلکه انتظار دارند شرکت ها به شیوه های خاصی فعالیت نمایند. تاثیر مشتریان بر نحوه فعالیت شرکت ها تابعی از عوامل بسیاری است که یکی از این عوامل قدرت^[۱۰۹] است. برای مثال شرکت فورد^[۱۱۰] از قدرت خود به عنوان یک خریدار عمده اجزای اتومبیل ، استفاده کرده و از تأمین کنندگان این قطعات می خواهد که برای به رسمیت شناخته شدن سیستم عملیاتی کیفیت^[۱۱۱] (QOS) را دریافت کنند. اصولاً QOS یک فرایند اندازه گیری عملکرد کسب و کار است که شرکت ها را مجبور می کند اطلاعات مربوط به شش متغیر کلیدی کسب و کار را با یک قالب خاص به صورت ماهیانه جمع آوری و برای فورد ارسال نمایند.
شرکت های سرمایه گذاری دسته ای دیگر هستند که واحد های کسب و کار را تحت فشار قرار می دهند تا به چیستی و چگونگی اندازه گیری بیاندیشند. این باور عمومی که سرمایه گذاران تنها به عملکرد مالی کوتاه مدت علاقمندند قابل قبول به نظر می رسد اما گزارشات نشان می دهد که سازمان های سرمایه گذار برای مواردی نظیر وفاداری مشتری^[۱۱۲] و سرمایه گذاری روی افراد^[۱۱۳] که منجر به موفقیت های بلند مدت می شوند و بازگشت سریع سرمایه ، اولویت یکسانی قائل هستند (تیموری و علی اکبری،۱۳۸۴،ص ص۳۸-۳۶).
۲-۱-۴-۶ ) تأثیر فن آوری اطلاعات - آخرین عامل محرک توجه به اندازه گیری عملکرد بدون شک تأثیر فن آوری اطلاعات^[۱۱۴] است. فن آوری اطلاعات علاوه بر تسهیل جمع آوری داده های دوردست و تحلیل آن ها ، فرصتی برای مرور داده ها و فعالیت های بعد از آن را نیز فراهم می کند. تلاش شرکت های بزرگ در داده کاوی^[۱۱۵] و پایش الگوهای تولید محصولات و خرید افراد در این راستا می باشد. لذا تقاضا برای سیستم های اطلاعاتی مدیریت^[۱۱۶] و سیستم های اطلاعاتی مدیریت اجرایی^[۱۱۷] رو به افزایش است. به همین منظور ارائه کنندگان این نرم افزارها ، امروزه محصولات خود را به چهارچوب های اندازه گیری متوازن نظیر کارت امتیازی متوازن^[۱۱۸]متصل نموده اند (تیموری وعلی اکبری،۱۳۸۴، ص۳۹).
۲-۱-۵ ) اندازه گیری عملکرد و تسهیل در تصمیم گیری^[۱۱۹]
تصمیم گیری^[۱۲۰] همواره به عنوان فعالیت اصلی برای مدیران در تمام سطوح مدیریت مطرح بوده است. تغییرات سریع محیطی بر توسعه دامنه فعالیت سازمان های و شرکت ها ، پیچیدگی این فرایند را نسبت به گذشته فزونی بخشیده است. تصمیم گیری مسئولیت اصلی هر مدیر در هر سطح از واحدهای اقتصادی است. این موضوع در واحدهای انتفاعی از اهمیت بیشتری برخوردار است. اهمیت و جایگاه موضوع تصمیم گیر در مجموعه فعالیت های مدیریتی به گونه ای است که سایمون^[۱۲۱] علم مدیریت را علم تصمیم گیری می داند (نیکو مرام و همکاران ،۱۳۸۹، ص۱۸). مدیران باید برای برنامه ریزی ، سازماندهی و اجرا ، تصمیم گیری کنند. این تصمیم گیری های باید بر اساس نتایج ارزیابی های انجام شده (با معیار ها و شاخص های عملکرد) و متناسب با فرایند های کاری سازمان یا شرکت باشد. اندازه گیری مستمر عملکرد ، موجب پیدایش اطلاعات مستند ، به هنگام و با ارزش برای تصمیم گیری مدیران در سطح عالی خواهد شد که با هدف ارتقای آن سازمان یا شرکت و بهبود فعالیت های کاری آن در زمینه های مختلف اتخاذ می شوند (خالقی مقدم و برزیده ،۱۳۸۲، ص۸۵). به بیان دیگرتصمیم‌گیران شرکت برای تصمیم‌گیری صحیح بایستی وضعیت موجود در شرکت را به‌درستی بشناسند. از این رو آنان نیاز به اطلاعاتی دارند که عملکرد شرکت را به‌طور دقیق نشان دهد. بنابراین وضعیت عملکردی فعلی شرکت تأثیر مستقیمی در تصمیمات آنان می‌گذارد و شاید به همین دلیل است که این‌روزها اندازه‌گیری دقیق عملکرد شرکت ها هم در مجامع دانشگاهی و هم در مجامع صنعتی اهمیت زیادی یافته‌است.بنابراین اندازه گیری عملکرد از جمله بهترین راه های به دست آوردن اطلاعات برای تصمیم گیری در شرکت ها می باشد به همین جهت همواره در هر دوره زمانی ، نیاز به اندازه گیری عملکرد در مدیران احساس شده است (Peiperl ,2001,p144).
امروزه شرکت های سهامی عام پذیرفته شده در بورس های اوراق بهادار از جمله کار آمدترین ، موثرترین و اقتصادی ترین بنگاه های اقتصادی هر کشور و از مهم ترین پایه های اقتصادی نیز به حساب می آیند. به دلیل این اهمیت یکی از موضوعات بسیار اساسی نحوه اندازه گیری عملکرد مالی شرکت ها است. اندازه گیری عملکرد مالی پایه بسیاری از تصمیمات از قبیل پاداش مدیران ، قیمت سهام ، ریسک سهام ، تصمیم گیری مربوط به سرمایه گذاری ها و بسیاری از موارد دیگر است (خالقی مقدم و برزیده،۱۳۸۲ ، ص۸۶).اغلب تشخیص و درک این موضوع که کدام فرصت و یا نیاز یک تصمیم راهبردی را الزام آور می سازد دشوار است از این رو فرآیندهای شرکت های هوشمند به آن ها کمک می کند تا در تصمیم گیری های راهبردی آن نیاز را شناسایی و تشخیص دهند قبل از آن که گرفتار مشکلات ناشی از آن نیازها گردند. آن ها فرآیندهای با قاعده و نظام مند را به کار می گیرند تا مراحل و گام های مورد نیاز برای رسیدن به نتایج درست را ترسیم نمایند این گونه فرآیندها از نیروهایی با کیفیت بهره مند هستند زیرا آن ها افراد مناسبی را در گیر می کنند و همین درگیر نمودن آن ها اطمینان بخش انجام تعهدات آن هادر تصمیم نهایی خواهد بود (کسمتی، ۱۳۸۷، ص۲).
همان طور که در بخش های قبل نیز گفته شد ، یکی از اهداف اصلی اندازه گیری عملکرد، دستیابی به اطلاعات منطقی برای پشتیبانی تصمیم گیری است. در رابطه با اندازه گیری عملکرد، اساساً اهداف استراتژیک مدنظر است. معمولاً مفهوم اندازه گیری عملکرد در سطح استراتژیک به نظارت بر طرح ها و موفقیت شرکت ها بر می گردد. شرکت ها اغلب اندازه گیری عملکرد را یا در سطوحی از جمله بخش ها، واحدها، نظام ها اعمال می کنند و یا در بخش های منحصر به فرد و انفرادی. این اندازه ها و مقیاس ها اغلب مربوط به کارمندان هستند (یوسفی نژاد و نیشابوری،۱۳۸۸، ص۳۰).
اطلاعات به دست آمده از نظام اندازه گیری عملکرد و نیز تحلیل این اطلاعات در روند تصمیم گیری شرکت های فوق به کار گرفته شده اند. با به کارگیری نظام اندازه گیری عملکرد، شرکت ها قادر خواهند بود منابع موجود مانند منابع مالی و نیروی کاری را به محل درست خود تخصیص دهند. بنابراین نظام های اندازه گیری عملکرد می توانند اطلاعاتی با جهت گیری بلند مدت از بازار و رقبا برای مدیران فراهم و همچنین زمینه استفاده از تجربیات قبلی را برای برنامه ریزی فعالیت های آتی و در نهایت تسهیل در تصمیم گیری های آتی شرکت میسر گردانند و در ضمن این که بازخورد مناسبی در خصوص میزان تحقق اهداف و صحت اجرای استراتژی ها ارائه می گردد دارایی های مشهود و نا مشهود شرکت نیز تحت کنترل قرار خواهند گرفت (غلامی و همکاران،۱۳۸۷، ص۲).
در نهایت باید عنوان نمود که از مهم ترین اهداف بنگاه های اقتصادی ، کسب سود در کوتاه مدت و افزایش ثروت اقتصادی مالکان در بلند مدت است. این اهداف با اتخاذ تصمیمات منطقی در فرایند سرمایه گذاری امکان پذیر می شود. اتخاذ تصمیمات منطقی و نتایج حاصل از آن رابطه مستقیمی با اندازه گیری عملکرد بنگاه اقتصادی دارد و اندازه گیری عملکرد بنگاه های اقتصادی نیز نیازمند شناخت شاخص هایی است که بتواند در دو مجموعه شاخص های مالی و غیر مالی طبقه بندی شود. شاخص های مالی سنجش عملکرد به دلیل برخورداری از ویژگی های نظیر کمی بودن ، عملی بودن ، عینی بودن و ملموس بودن ، آن ها را نسبت به معیارهای غیر مالی دارای ارجحیت نموده است (رهنمای رودپشتی،۱۳۸۶، ص۱۵۹).
۲-۱-۶ ) اندازه گیری عملکرد و قابلیت پاسخگویی^[۱۲۲]
قالب و پایه اصلی طراحی سازمان یا شرکت، دسته بندی فعالیت های کاری مرتبط در یک واحد کاری^[۱۲۳] است. واحد کاری ، نشان دهنده یک گروه بندی از افرادی است که از منابع شرکت استفاده کرده و در قبال عملکرد پاسخگو می باشند. پاسخگویی نخست خروجی های مورد انتظار یک واحد کاری و دوم رعایت استانداردهای عملکرد از سوی مدیران و کارکنان آن واحد را تعریف می کند. اکثر شرکت ها یک شکل و یا ترکیبی از واحدهای پاسخگو ایجاد می کنند که به آن نمودار سازمانی می گویند. نمودار های سازمانی ابزارهای مرجع دیداری مفید هستند، زیرا به اعضای شرکت در درک نحوه گروه بندی افراد و منابع ، شناخت فرد مسئول اجرای فعالیت های رهبری و دریافت اطلاعات پاسخگویی یعنی اطلاعات لازم برای اندازه گیری و کنترل عملکرد کمک می کنند (سایمونز،۱۳۹۱، ص۳۴).
پاسخگویی در فرایند حسابداری نقش بسیار مهم و حیاتی دارد. سازمان ها و شرکت ها برای ادامه حیات خود متکی به شبکه های پیچیده پاسخگویی می باشند. این شبکه ها بر اساس ثبت و گزارش اطلاعات فعالیت می کنند. برای انجام وظیفه و کنترل واحدهای اقتصادی به صورت مناسب ، فرایند حسابداری اهمیت فوق العاده ای دارد. لذا این فرایند با ثبت و گزارش فعالیت ها و نتایج آن ها شروع شده و به وظیفه پاسخگویی خاتمه می یابد. می توان گفت که پاسخگویی موضوعی است که حسابداری را از سایر اطلاعات در یک سازمان و یا شرکت مجزا می کند. در حقیقت بهبود نحوه عمل حسابداری به موازات پاسخگویی صورت می گیرد و در فرایند گزارش اطلاعات از شرکت باید منطق پاسخگویی حاکم باشد. در پاسخگویی هدف هایی نهفته است که دستیابی به آن ها ضروری است. برای اندازه گیری میزان دستیابی به این اهداف روش حسابداری مناسبی مورد نیاز است. اهداف مبین مسیری است که باید پیموده شود ، یعنی فعالیت ها و تغییرات باید در آن جهت صورت پذیرد. در این جا پاسخگویی متکی به اندازه گیری عملکرد است. یک سری فعالیت ها برای دستیابی به اهداف مشخص انجام می شود. با بهره گرفتن از نتایج فعالیت ها میزان دستیابی به اهداف مشخص می شود. اندازه گیری عملکرد ممکن است در ارتباط با اهداف گوناگونی از قبیل اهداف اقتصادی ، اجتماعی و … تعریف شود. در زمینه حسابداری ، اندازه گیری عملکرد بیشتر مربوط به اهداف اقتصادی می باشد. بنابراین می توان اندازه گیری حسابداری را مترادف با اندازه گیری عملکرد اقتصادی دانست. اگرچه در آینده ممکن است اندازه گیری حسابداری آن قدر گسترش یابد که اندازه گیری عملکرد ، اهداف اجتماعی و یا حتی اهداف مهندسی را دربرگیرد.
بحث دیگر مقیاس های اندازه گیری عملکرد است که به وسیله مدیریت واحد تجاری جهت تصمیم گیری و هدف گذاری مورد استفاده قرار می گیرد. اما این مقیاس ها به اشخاص خارج از واحد تجاری از قبیل سهامداران ، اعتباردهندگان و سازمان های دولتی نیز عرضه می شود. مسئولیت حسابدارانی که درگیر فرایند اندازه گیری عملکرد هستند و همچنین افرادی که مسئول بررسی و صحت این اندازه گیری می باشند باید به وضوح توصیف شده باشند. به طوری که این مقیاس ها در سطح بالایی از مسئولیت پذیری تهیه و تأیید شود و همچنین این فرایند باید به گونه ای باشد که حسابداران در مقابل تهمت های ناروا حمایت شوند. همچنین ضرورت اندازه گیری مستحکم و بدون ابهام نیز مطرح است. اندازه گیری عملکرد باید به گونه ای باشد که بیانگر میزان دستیابی واحد تجاری به اهداف اقتصادی باشد.
مقیاس های اندازه گیری باید بسیار مستحکم باشند این مقیاس ها دارای شرایط زیر هستند (بزرگ اصل ،۱۳۷۴، ص ۱۱۷) :
فرایند اندازه گیری بر پایه عواملی از قبیل فرضیات ، عقاید ، افسانه ها و یا حقایق غیر قابل اثبات باعث افزایش مشاجره می شود.
فرایند اندازه گیری باید آنقدر واضح و روشن باشد که اشخاص ذینفع بتوانند راجع به قواعد اندازه گیری مربوط به تبدیل حقایق به ارقام بدون ابهام قضاوت کنند.
تعداد قواعد توجیه پذیر باید محدود باشد یعنی اگر مجموعه ای از حقایق مشابه از دو فرایند اندازه گیری مجاز بگذرد و در نهایت دو مقیاس بسیار متفاوت به دست آید در این صورت نمی توان ارقام مستحکمی به دست آورد که اشکالی بر آن ها وارد نباشد.
به طور کلی در تصمیم گیری و هدف گذاری سودمندی در کنترل یک عامل مهم و اساسی است و باید نتیجه تصمیمات گذشته با اهداف پیش بینی شده مقایسه گردد و میزان دسترسی به اهداف مشخص شود . علاوه بر آن اندازه گیری عملکرد نه تنها به عنوان ارزیابی فعالیت های گذشته مفید است بلکه در ارائه بعضی از اهداف قابل سنجش برای آینده به عنوان راهنمای تصمیم گیرنده نیز مفید است.
اندازه گیری عملکرد شامل دو جزء است اول این که همه اعضای شرکت را روی اهداف خاصی متمرکز می کند و چگونگی اثر گذاری افراد یا واحد ها را در این اهداف منعکس می سازد ، دوم این که دامنه اثر گذاری هر واحد یا بخش را بر روی نتایج حاصله انعکاس می دهد. اندازه گیری عملکرد روی موضوعات مختلفی در سطوح متفاوت شرکت تأکید دارد بطور مثال در سطوح پایین تر شرکت معیارهای غیر مالی عملکرد روی موضوعات مشتری و کیفیت محصول یا به عبارتی روی آن چه که این دسته از کارکنان کنترل می کنند تمرکز می کند. در سطوح میانی شرکت ها این معیارها روی نحوه عملکرد شبکه های کاری با یکدیگر و اثر بخشی این نظام ها در مقایسه با رقبا تمرکز دارد نهایتاً این که در سطوح بالای شرکت معیارهای غیر مالی عملکرد روی میزان پاسخگویی شرکت در برابر ذینفعان تأکید می کند (احمد پور و همکاران،۱۳۸۵، ص۵).
۲-۱-۷ ) نظام های اندازه گیری عملکرد و تعامل با محیط
به منظور پیاده سازی نظام های اندازه گیری عملکرد طراحی شده ، آن ها باید بتوانند با محیط شان تعامل داشته باشند. محیط هر نظام دارای دو بُعد داخلی و خارجی است. بُعد داخلی را شرکت و بُعد خارجی را بازار و رقبای شرکت تشکیل می دهند. یکی دیگر از متغیر های تأثیر گذار بر طراحی نظام اندازه گیری عملکرد شرکت ها، راهبرد رقابتی شرکت است. در ادامه توضیحاتی درباره موارد ذکر شده ارائه می گردد.
۲-۲-۷-۱ ) محیط داخلی^[۱۲۴] - نظام اندازه گیری عملکرد به عنوان بخشی از نظامی بزرگ تر شامل تنظیم اهداف ، بازخورد^[۱۲۵] و سیستم پاداش و تنبیه می باشد. استراتژیست ها (برنامه ریزان) معتقدند که این نظام (شامل اندازه گیری) باید در راستای راهبرد کسب و کار باشد. اما نباید راهبردها با فرهنگ سازمانی شرکت مترادف و هم معنی در نظر گرفته شوند. چرا که در آن صورت باید نظام اندازه گیری عملکرد را بر اساس فرهنگ شرکت طراحی کرد که این امر در بسیاری از موارد موجب بروز مشکلات بزرگی می شود. در نظام های اندازه گیری عملکردی که برای یک شرکت تهیه می شوند باید ساختار وظیفه ایی واحدهای مختلف لحاظ شوند. عدم همخوانی ساختار وظیفه ایی و نظام اندازه گیری عملکرد منجر به شکست نظام اندازه گیری عملکرد طراحی شده و افزایش نارضایتی از آن خواهد شد. به عنوان مثال اگر بازاریاب ها با معیارهایی بر مبنای فروش بیشتر (مثل جذب سهم بازار، ورود به بازارهای جدید ، توسعه محصولات جدید) و تولیدکنندگان با معیارهایی بر مبنای هزیه کمتر ارزیابی شوند ، بازاریاب ها سعی می کنند تا با اعمال فشار بر تولیدکنندگان ، به معرفی محصولات جدید و جذب سهم بیشتری از بازار نائل شوند و از این راه ، امتیاز ارزیابی بالاتری کسب نمایند. این در حالی است که تولید کنندگان ، به علت هزینه های بالای تحقیق و توسعه و راه اندازی مجدد ، علاقه مند به تولید بیشتر از محصولات قدیمی هستند تا بهتر ارزیابی شوند. در این گونه موارد می توان مثلاً با تعریف معیارهایی بر مبنای سود بیشتر برای هر دو دسته از بروز این تعارض جلوگیری نمود. اکثر مدیران عالی شرکت ها معتقدند که اطلاعاتی که دریافت می کنند نه تنها مناسب اندازه گیری عملکردشان در مقابل راهبردها و اهدافشان نیست ، بلکه در فرایند تصمیم گیری راهبردی نیز کمکی به آن ها نمی کند. می توان علت اصلی این موضوع را زیاد بودن داده ها و کم بودن تعداد تحلیل ها دانست. از این رو در طراحی نظام های اندازه گیری عملکرد باید به نکات زیر توجه نمود (قلی زاده و آزادی خواه ،۱۳۸۹، ص۱۲) :
در تنظیم اهداف و شاخص های عملکردی ، علاوه بر استانداردهای مالی داخلی ، باید به اهداف غیر مالی و رقبا هم توجه شود.
اطلاعات جمع آوری شده باید شامل جنبه های ارتباط ، دقت ، مناسبت^[۱۲۶] ، تمامیت^[۱۲۷] ، اثربخشی هزینه ایی^[۱۲۸] و ارائه^[۱۲۹] مناسب باشند.
اطلاعات باید به موقع در دسترس بوده و مناسب برای فرموله کردن و مرور راهبردها باشند.
معیارها و ملاک های عملکرد باید متوجه کار گروهی باشد ، نه کار افراد.
روش های اندازه گیری معیارهای عملکرد باید برای افرادی که عملکردشان اندازه گیری می شود ، به سادگی قابل درک باشد.
اطلاعات عملکردی در هر جا باید توسط همان افرادی که عملکردشان اندازه گیری می شود ، جمع آوری شود.
حضور مدیران ارشد در اندازه گیری عملکرد ضروری می باشد.
منطقی ، عینی و ملموس بودن اهداف و برنامه های اندازه گیری عملکرد.
مسئولیت و پاسخگویی برای دستیابی به نتایج به وضوح مشخص و تفهیم شود.
نظام های اندازه گیری عملکرد نباید صرفاً اطلاعات را انباشته کنند بلکه باید تصمیم گیرندگان را در فرایند تصمیم گیری یاری دهند.
یکی از دلایل تفاوت محیط داخلی شرکت ها ، تفاوت در انواع فرایند ارائه محصولات یا خدمات آنان می باشد. اگر محیط خارجی ، مأموریت کسب و کار و راهبردهای عمومی در چند کسب و کار تفاوتی نداشته باشد ، انواع فرایند های ارائه خدمات و محصولات و تبع آن نظام های اندازه گیری عملکرد و روش های اندازه گیری آن ها متفاوت خواهد بود (تیموری و علی اکبری ،۱۳۸۴، ص۹۷).
۲-۲-۷-۲ ) محیط خارجی^[۱۳۰] - این محیط به دو دسته رقبا^[۱۳۱] و مشتریان^[۱۳۲] تقسیم می شود. یک نظام اندازه گیری عملکرد کارآ ، باید قادر باشد اطلاعات مرتبط با این دو دسته را در اختیار مدیران قرار دهد. با بروز و ظهور مدیریت کیفیت جامع ، نظرها از تطبیق با مشخصات به سمت رضایت مندی مشتری معطوف شد. در نتیجه یافتن نظرات مشتریان و مطالعه وضعیت بازار و افزایش کیفیت و انعطاف پذیری محصولات رونق گرفت. همزمان با پیاده سازی مدیریت کیفیت جامع در کشورهای مختلف جوایز بین المللی نمایان شدند. ایجاد جایزه ملی کیفیت مالکوم بالدریچ در آمریکا ، جایزه کیفیت اروپایی و نیز جایزه دمینگ نتیجه پاسخ به این اتفاق بود.در تمام این جوایز ، رضایتمندی مشتری سهم بالایی از امتیازات را به خود اختصاص داده است.(۳/۰ امتیازات جایزه مالکوم بالدریج و ۲/۰ امتیازات جایزه بنیاد مدیریت کیفیت اروپا). بسیاری از نویسندگان از الگو برداری به عنوان شیوه ایی برای پایش رقبا نام برده اند. تعدادی از آن ها الگوبرداری را به عنوان ابزاری برای تعیین فرصت های بهبود از طریق مشاهده عملکرد رقبا یاد کرده اند.اما این رویکردی خطرناک برای شرکت ها است زیرا با جستجو به دنبال بهترین روش های انجام کار^[۱۳۳] شرکت همواره پیرو خواهد بود و هیچ گاه پیشرو نخواهد شد. شرکت ها باید حلقه بسته ایی از نظام های مدیریت عملکرد به همراه الگو برداری دوره ایی شامل اندازه گیری و پایش مداوم ، ایجاد نمایند. محیط خارجی یک شرکت شامل متغیرهایی نظیر اقتصاد کلان^[۱۳۴] ، مقررات داخلی^[۱۳۵] ، اثرات متقابل پنج عامل پورتر^[۱۳۶] شامل تأمین کنندگان ، خریداران ، رقبا ، محصولات جایگزین و شرکت هایی که به صورت بالقوه می توانند وارد بازار شوند می شود. بنابراین محیط خارجی شرکت ها ، بسیار متغیر و رقابتی است. به خاطر نامعلومی و رقابتی بون محیط خارجی کسب و کار، مدیران به نظام های اطلاعاتی تعاملی^[۱۳۷] نیاز دارند تا تبادل نظر مدیران شرکت و مدیران واحدها بر سر تهدیدات و ناپایداری راهبردها ، تسهیل گردد. نیاز به اطلاعات برای شبیه سازی مناسب فعالیت ها ، آموزش و نیز فرایند تصمیم گیری بیانگر چرایی اندازه گیری عملکرد است (تیموری و علی اکبری،۱۳۸۴،ص ص۹۶-۵۳).